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Inhaltsverzeichnis
Betriebsstättenbesteuerung und internationaler Waren- und Diestleistungsverkehr
Welche Formen des internationalen Waren -und Dienstleistungsvertriebs gibt es?
Wann wird im Ausland eine Betriebsstätte begründet?
Wie wird der Gewinn aufgeteilt?
Steuerfragen beim Auslandseinsatz
Ist der Arbeitslohn weiterhin im Inland steuerpflichtig?
Steuerfreistellung bei Staaten mit Doppelbesteuerungsabkommen
Betriebsstättenbesteuerung und internationaler Waren- und Dienstleistungsverkehr
Welche Formen des internationalen Waren- und Dienstleistungsvertriebs gibt es?
🚚 Internationaler Waren- und Dienstleistungsverkehr
In der Praxis treten Betriebsstättenfragen häufig im Zusammenhang mit:
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grenzüberschreitendem Warenverkehr (z. B. Lagerhaltung im Ausland, Produktionsstätten),
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Dienstleistungsverträgen mit Auslandseinsatz (z. B. Montageteams, Berater), oder der
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Lizenzierung von Immaterialgütern im internationalen Kontext auf.
Gerade hier besteht ein erhöhtes Risiko der unerkannten Betriebsstättenbegründung – mit weitreichenden steuerlichen Konsequenzen, etwa einer zusätzlichen Gewinnabgrenzung oder Besteuerung im Ausland.
Besonders relevant sind dabei die verschiedenen Vertriebsformen, über die Unternehmen ihre Produkte oder Dienstleistungen international anbieten:
Bei direkten Vertriebsmodellen erfolgt der Verkauf unmittelbar an den ausländischen Kunden, ohne feste Einrichtung im Ausland – steuerlich meist unproblematisch.
Anders verhält es sich bei indirekten Vertriebsstrukturen über Tochtergesellschaften, Handelsvertreter oder Kommissionäre: Hier kann die Tätigkeit des ausländischen Partners eine abhängige Vertreterbetriebsstätte begründen, wenn dieser im Namen des Unternehmens regelmäßig Geschäfte abschließt.
Auch Konsignationslager, Vertriebsniederlassungen oder After-Sales-Services im Ausland führen häufig zu einer steuerlichen Betriebsstätte, selbst wenn keine formale Gesellschaftsgründung erfolgt.
Je nach Ausgestaltung der Liefer- und Leistungsbeziehungen entscheidet sich, wo die Gewinne zu versteuern sind – und ob Doppelbesteuerungsabkommen greifen. Eine vorausschauende steuerliche Strukturierung ist daher unerlässlich, um Risiken zu vermeiden und die internationalen Liefer- und Vertriebswege steuerlich optimal zu gestalten.
Wann wird im Ausland eine Betriebsstätte begründet?
Zentrale Fragestellungen in der Praxis sind:
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Wann wird eine Betriebsstätte im Ausland begründet?
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Reicht eine kurzfristige Tätigkeit aus?
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Liegt eine feste Geschäftseinrichtung vor?
Die Beurteilung ist komplex, da die Definition einer Betriebsstätte je nach rechtlicher Grundlage variiert.
Nach § 12 Abgabenordnung (AO) liegt eine Betriebsstätte vor, wenn ein Unternehmen eine feste Geschäftseinrichtung – etwa Büro, Werkstatt oder Produktionsstätte – unterhält, in der die Geschäftstätigkeit dauerhaft ausgeübt wird.
Der Fokus liegt hier auf örtlicher Festigkeit, einer gewissen Dauer und einer unternehmerischen Verfügungsmacht über die Einrichtung.
Demgegenüber definiert das Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) – meist nach Art. 5 OECD-Musterabkommen – den Begriff teilweise enger oder spezifischer.
Hier steht im Vordergrund, ob eine feste Geschäftseinrichtung im Ausland besteht, durch die die Geschäftstätigkeit ganz oder teilweise ausgeübt wird.
Ein wesentlicher Unterschied: Nach DBA wird die Betriebsstätte in der Regel nur bei einer ausreichenden Dauer und Intensität der Tätigkeit begründet; kurzfristige Projekte oder vorbereitende Tätigkeiten gelten häufig nicht als Betriebsstätte.
In der Praxis werden verschiedene Betriebsstättentypen unterschieden, etwa:
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Bau- und Montagebetriebsstätten – entstehen meist erst nach Überschreiten einer bestimmten Dauer (z. B. 12 Monate nach OECD-MA, teilweise 6 Monate nach nationalem DBA).
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Vertreterbetriebsstätten – wenn eine Person im Ausland im Namen des Unternehmens regelmäßig Verträge abschließt.
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Agentur- und Tochterbetriebsstätten – bei wirtschaftlicher Eingliederung und Weisungsgebundenheit.
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Materiallager und Servicestandorte – wenn sie dauerhaft und mit personeller Präsenz genutzt werden.
Ein zunehmend relevantes Thema ist die sogenannte Dienstleistungsbetriebsstätte.
Sie entsteht, wenn ein Unternehmen im Ausland Dienstleistungen durch eigenes Personal über einen längeren Zeitraum erbringt, ohne eine feste Geschäftseinrichtung zu unterhalten.
Ob und ab wann eine solche Betriebsstätte besteht, hängt vom jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen ab – viele sehen hierfür Schwellenwerte zwischen 6 und 12 Monaten vor.
Gerade bei grenzüberschreitenden Beratungs-, Montage- oder IT-Projekten kann dadurch ungewollt eine Steuerpflicht im Ausland entstehen, selbst ohne formale Niederlassung.
Die Abgrenzung ist daher stets eine Frage des Einzelfalls und erfordert eine genaue Prüfung der Tätigkeitsdauer, der organisatorischen Abläufe und der vertraglichen Gestaltung.
Wie wird der Gewinn aufgeteilt?
Seit Einführung des § 1 Abs. 5 Außensteuergesetz (AStG) – der deutschen Umsetzung des Authorised OECD Approach (AOA) – richtet sich die Gewinnabgrenzung zwischen Stammhaus und Betriebsstätte nach den Funktionen, Risiken und Wirtschaftsgütern, die der jeweiligen Einheit zugeordnet werden können. Maßgeblich sind dabei die Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), insbesondere Artikel 7 OECD-Musterabkommen, der die Besteuerungsrechte zwischen Ansässigkeits- und Betriebsstättenstaat verteilt.
Liegt ein DBA vor, steht das Besteuerungsrecht für die Gewinne grundsätzlich dem Betriebsstättenstaat zu. Das bedeutet: Das deutsche Unternehmen muss für steuerliche Zwecke ermitteln, welcher Teil seines Gesamtgewinns auf die ausländische Betriebsstätte entfällt. Dieser Anteil wird so behandelt, als wäre die Betriebsstätte ein rechtlich selbstständiges Unternehmen, das eigene Funktionen erfüllt, Risiken trägt und über bestimmte Wirtschaftsgüter verfügt.
Zur praktischen Umsetzung hat Deutschland die Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV) eingeführt. Sie konkretisiert, wie Gewinne zwischen Stammhaus und Betriebsstätte aufzuteilen sind. Dabei sind insbesondere zu analysieren:
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wesentliche Funktionen und Risiken,
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personelle und sachliche Ausstattung (Personalfunktionen, Vermögenswerte, Finanzierung),
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sowie die internen Leistungsbeziehungen zwischen den Betriebsteilen.
Auf dieser Grundlage wird ein sogenannter Betriebsstättengewinn ermittelt, der auf Basis von Fremdvergleichsgrundsätzen festgelegt wird – vergleichbar mit der Verrechnungspreismethodik zwischen verbundenen Unternehmen.
Fehlt hingegen ein Doppelbesteuerungsabkommen, kommt es regelmäßig zu einer Doppelbesteuerung, weil sowohl der Ansässigkeitsstaat als auch der Tätigkeitsstaat den vollen Gewinn besteuern. Eine Entlastung kann dann nur über nationale Vorschriften oder unilaterale Maßnahmen (z. B. § 34c EStG) erfolgen.
📌 Nationale Einschränkungen der Freistellung
Trotz DBA-Freistellungsvorbehalt versucht der deutsche Gesetzgeber Doppelentlastungen zu vermeiden. Relevant sind insbesondere:
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§ 20 Abs. 2 AStG – Ausschluss der Freistellung bei Niedrigbesteuerung,
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§ 50d Abs. 9 EStG – Besteuerung bei abweichender Einkünftequalifikation,
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§ 50d Abs. 10 EStG – Korrespondenzprinzip bei verdeckten Gewinnausschüttungen.
✅ Fazit
Die zutreffende Gewinnabgrenzung bei ausländischen Betriebsstätten setzt ein tiefes Verständnis der DBA-Regeln, des AOA und der BsGaV voraus. Nur durch eine sorgfältige Funktions- und Risikoanalyse lässt sich vermeiden, dass Einkünfte doppelt besteuert oder unzutreffend freigestellt werden. Bereits kleine Unterschiede in der Vertragsgestaltung oder Organisation können erhebliche steuerliche Auswirkungen haben – national wie international.
